Налоговый контроль цены сделки: условия и ответственность

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Налоговый контроль цены сделки: условия и ответственность». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Суть взаимозависимости в особых отношениях между лицами, при которых одни могут влиять на условия и результаты деятельности других. Это установлено в статье 105.1 Налогового кодекса. Непосредственным признаком существования связи между лицами является участие одного из них в капитале другого. Например, компания А является учредителем компании Б. Еще один классический пример — физическое лицо и ООО, участником которого он является. Это самые простые случаи.

Что такое взаимозависимость

Но взаимозависимости могут быть и более сложными. Закон гласит, что лица признаются зависимыми, если одно из них может влиять на решения, принимаемые другим. Такое влияние может быть обусловлено не только финансовой зависимостью, но и иной, например, родственными связями или должностным положением.

Случаи, когда лица признаются зависимым или подконтрольными, перечислены в пункте 2 статьи 105.1 НК РФ. Но в пункте 7 той же статьи сделана оговорка — судом могут быть признаны и иные основания для установления факта взаимной зависимости. Так что если суд усмотрит связь иного рода, например, дружеские отношения директоров двух компаний, они также могут быть признаны взаимозависимыми.

Сама по себе взаимозависимость не является признаком дефектности экономической деятельности. Например, то, что один директор руководит несколькими компаниями, — обычная практика и он может заключать любое количество сделок между ними.

Проблемы могут возникнуть, если эти сделки содержат нерыночные условия: существенно завышенные или заниженные цены, особые условия доставки, страхования и т. п. То есть когда, по мнению налоговой, какая-то сторона несёт избыточные расходы и недополучает доходы, которые учитываются при налогообложении. При этом налоговому органу необходимо доказать, что данные обстоятельства возникли в результате согласованных недобросовестных действий взаимозависимых лиц.

Сделки, которым не избежать контроля

В силу п. 2 ст. 105.14 НК РФ, по общему правилу сделка между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которой является Российская Федерация, признается контролируемой при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:

• сумма доходов по сделкам (сумма цен сделок) за соответствующий календарный год превышает 1 миллиард рублей;
• одна из сторон сделки является налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых, исчисляемого по налоговой ставке, установленной в процентах, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое;
• хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим ЕСХН или ЕНВД для отдельных видов деятельности (а сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом среди других лиц, являющихся сторонами указанной сделки, есть лицо, не применяющее указанные специальные налоговые режимы;
• хотя бы одна из сторон освобождена от уплаты налога на прибыль организаций или применяет нулевую налоговую ставку в соответствии с п. 5.1 ст. 284 НК РФ, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена (не освобождены) от этих обязанностей и не применяет (не применяют) налоговую ставку 0 процентов по указанным обстоятельствам;
• хотя бы одна из сторон сделки является резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны, налоговый режим в которых предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль организаций (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте Российской Федерации), при этом другая сторона (стороны) сделки не является (не являются) резидентом особой экономической зоны или участником свободной экономической зоны.
• сделка удовлетворяет одновременно следующим условиям:

1. одна из сторон является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, и учитывает доходы (расходы) по сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ;
2. любая другая сторона сделки не является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, либо является налогоплательщиком, указанным в п. 1 ст. 275.2 НК РФ, но не учитывает доходы (расходы) по такой сделке при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в соответствии со ст. 275.2 НК РФ;

• хотя бы одна из сторон является участником регионального инвестиционного проекта, применяющим нулевую налоговую ставку и (или) пониженную налоговую ставку по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации, в порядке и на условиях ст. 284.3 НК РФ.

Сделки, приравниваемые к сделкам между взаимозависимыми лицами

В соответствии с положениями действующего НК РФ, к сделкам между взаимозависимыми лицами могут быть приравнены следующие:

• совокупность сделок, в роли предмета которых выступает реализация определенных товаров, оказание услуг, либо выполнение работ, которые совершаются с участием лиц посредников, не являющихся взаимозависимыми. При этом наличие третьих лиц не будет приниматься в расчет налоговыми органами при условии, что данные лица не выполняют никаких дополнительных требований и функций, а также не принимают на себя абсолютно никаких рисков и не используют собственные активы и методы для проведения данной совокупности сделок;
• сделки, в понятие и определение которых входит внешняя торговля товарами мировой биржи;
• сделки между взаимозависимыми лицами, при которых у одного из данных лиц местом проживания или регистрации является территория, которая включена в специальный список, утвержденный Министерством Финансов РФ.

Сделка взаимозависимых лиц, местом регистрации или проживания которых является РФ, будет правомерно признана контролируемой при выполнении хотя бы одного из следующего списка условий:

• общая сумма и сведения о доходах по данным сделкам, проведенным в определенный отчетный период, не превышает 1 млрд. рублей;
• одна из сторон данной сделки между взаимозависимыми лицами является законным налогоплательщиком налога на добычу полезных ископаемых. При этом в понятие и определение предмета данной сделки должно входить добытое ранее полезное ископаемое;
• одна, либо обе стороны данной сделки являются законными налогоплательщиками, которые применяют специальный режим и методы налогообложения – единый налог на вмененный доход и т.д.;
• одна, либо обе стороны данной сделки были освобождены от обязанности по уплате налога на прибыль организации;
• хотя бы одна из данных сторон сделки между взаимозависимыми лицами является законным резидентом особой экономической зоны, в которой установленный налоговый режим предусматривает специальные льготы в отношении налога на прибыль организации.

Определение взаимозависимости

Взаимозависимыми налогоплательщиками согласно ст. 105.1 НК РФ признаются:

1. организации, в случае если одна организация прямо или косвенно участвует в другой организации (доля более 25%);
2. физическое лицо и организация, в случае если физическое лицо прямо или косвенно участвует в организации (доля более 25%);
3. организации, в случае если одно и тоже лицо прямо или косвенно участвует в организациях (доля более 25%);
4. организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) организации;
5. организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);
6. организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в пп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;
7. организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;
8. организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;
9. организации и (или) физические лица, в случае если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%;
10. физические лица, в случае если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;
11. физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Методы определения нерыночности цены договора.

Итак, допустим, взаимозависимость установлена, договор подходит под признаки подконтрольного, или имеет место многократное отклонение цены договора от рынка, и проявляются иные признаки получения необоснованной налоговый выгоды. Как же налоговая может вычислить рыночную цену сделки?

В налоговом кодексе в ст.105.7 закреплен весь арсенал способов для определения доходов (прибыли, выручки) для налогообложения: метод сопоставимых рыночных цен, метод цены последующей реализации, затратный, метод сопоставимой рентабельности, метод распределения прибыли. Кодекс определил как первостепенный метод – метод сопоставимых рыночных цен. Применение же других методов допустимо в случае доказанности, что приоритетный метод невозможно было применить либо если его применение не позволяет сделать обоснованный вывод о соответствии или несоответствии цены проверяемой сделки рыночным ценам.

Примечательно, что, как разъяснил Верховный суд в Обзоре практики Верховного суда от 16.02.2017 года (п.6 Обзора), такие же методы при ценообразовании может и должен использовать и сам налогоплательщик. При этом если он использовал какой-либо из указанных методов, то налоговый орган при проверке также должен применить именно этот метод, если не докажет, что с помощью избранного метода сопоставить коммерческие и финансовые условия сделки с однородными сделками невозможно (ст.105.17 НК).

В опровержение применения налоговым органом избранного метода контроля и определенной им цены сделки налогоплательщик вправе приводить доказательства, что неполучение им рассчитанного данным методом дохода не являлось следствием взаимозависимости сторон проверяемой сделки, а имело иные экономические причины, или что вменяемая налогоплательщику налоговая выгода была учтена в целях налогообложения для совершения других операций и т.п. (п.11 ст. 105.7 НК, п.6 Обзора практики Верховного суда от 16.02.2017 года).

Понятно, что для целей использования в проверке метода сопоставимых рыночных цен налоговый орган на практике использует отчет об оценке. Верховный суд в п.7 Обзора практики Верховного суда от 16.02.2017 года разъяснил, что использовать отчет об оценке можно в качестве источника информации о сопоставимых сделках между невзаимозависимыми лицами, если нет сведений о сопоставимых сделках, совершенных самим налогоплательщиком с невзаимозависимыми лицами, и отсутствуют или являются недостаточными иные официальные источники сведений о сопоставимых сделках. Также отчет оценщика может быть применен вместо всех методов определения доходов, если налогоплательщиком совершена разовая сделка, а указанные методы не позволяют определить соответствие цены сделки рыночному уровню цен.

Взаимозависимость повлияла

Во многих случаях установленный в ходе налоговой проверки факт взаимозависимости все же приводит к обвинению в получении необоснованной налоговой выгоды за счет экономии на уплате налогов со сделок, в которых цена существенно отличается от рыночной. Например, такой вывод инспекции поддержал суд в постановлении ФАС Московского округа от 30.05.2012 № А40-104011/11-99-456. Высшие арбитры согласились с ним (определением от 22.10.2012 № ВАС-13052/12 отказано в передаче дела на пересмотр в порядке надзора).

Предметом данного спора стали договоры купли-продажи нежилых помещений между организациями, генеральным директором в которых было одно лицо. Взаимозависимость сторон повлияла на результаты сделок в сторону уменьшения цены объектов. Налогоплательщик не смог представить доказательства, которые опровергли бы рыночную стоимость, определенную инспекцией на основании идентичных (однородных) объектов в сопоставимых условиях, расположенных в том же районе и имеющих сходные характеристики. Данные независимой оценки оспорить тоже не удалось.

Арбитры «раскрутили» продолжение этой налоговой схемы. Оказалось, что компания-продавец при заключении сделок владела ценной информацией о наличии у покупателя приоритетного права на заключение договора аренды земельного участка, на котором расположены продаваемые объекты недвижимости. После перехода права собственности плательщик взял в аренду помещения, которые ранее принадлежали ему на праве собственности. Он предоставлял их в субаренду тем субарендаторам, которые ранее были его арендаторами.

Три судебные инстанции поддержали позицию налогового органа. Плательщик пытался указать на отсутствие у инспекции оснований для проверки экономической целесообразности совершения сделок. Однако ВАС РФ отметил, что арбитры нижестоящих судов не основывали свои выводы на экономической нецелесообразности сделок. Таким образом, в данном споре факт взаимозависимости сыграл определяющую роль в признании правоты налоговиков.

Напомним, что суд, как и прежде, может признавать лица взаимозависимыми по своей инициативе (п. 7 ст. 105.1 НК РФ). В связи с этим обратим внимание на постановление ФАС Московского округа от 08.10.2012 № А40-101735/11-90-434 (определением ВАС РФ от 29.01.2013 № ВАС-18531/12 отказано в передаче дела на пересмотр в порядке надзора).

Компания продала физическому лицу квартиру по договору купли-продажи. Она полагала, что между ними нет признаков взаимозависимости, поэтому была спокойна за установленную цену, несмотря на ее явную заниженность. Логика такова: покупатель никогда не работал в компании. И на момент сделки (2009 г.) уже не был сотрудником ООО, которое до декабря 2008 г. являлось одним из учредителей компании. Нет и доказательств родственных отношений между генеральным директором компании и покупателем квартиры.

Налоговый орган в данном споре привлек независимого оценщика и смог не только доказать нерыночность цены, но и установить взаимозависимость сторон сделки. При вынесении решения в пользу инспекции суды исходили из того, что покупатель был сотрудником одного из учредителей компании (ООО) до июля 2006 г. Эта компания состояла на налоговом учете в инспекции до 11 декабря 2008 г., а затем была реорганизована. Следовательно, физическое лицо подчинялось по должностному положению учредителю компании — продавца квартиры.

Кто такие взаимозависимые лица в налоговых правоотношениях в 2021 году

Одним из основных условий для признания сделок контролируемыми является их совершение между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК). Стороны сделки могут быть признаны взаимозависимыми в связи с участием одной из них в капитале другой, с учетом степени влияния на принятие управленческих решений, а также по другим критериям.

Запутались в сумме налогов и заполнении платежки? Закажите доступ к БухСофт и расчитайте сумму налогов автоматически.

В налоговом законодательстве есть следующие понятия, которые используют для определения взаимозависимости: доля участия, которая в свою очередь формируется исходя из доли прямого участия и доли косвенного участия.

Долю прямого участия определяют как:

• доля непосредственного участия одной организации (физического лица) в уставном (складочном) капитале (фонде) другой организации;
• непосредственно принадлежащая одной организации (физическому лицу) доля голосующих акций другой организации.

Косвенное владение долей означает участие одной организации (физического лица) в другой организации через последовательную цепочку организаций. Доля косвенного участия в последнем звене цепочки определяют как произведение долей прямого участия каждой из организаций, входящих в цепочку, в следующем звене.

Может ли налоговая инспекция в рамках выездной или камеральной проверки проконтролировать правильность ценообразования по сделкам, которые не признаются контролируемыми, но совершены между взаимозависимыми лицами? Отвечает Сергей Тараканов, заместитель начальника отдела Контрольного управления ФНС России.

В более сложных ситуациях, когда организация является звеном нескольких последовательных цепочек, для определения косвенного участия произведения долей по каждой цепочке суммируют (п. 3 ст. 105.2 НК).

При определении доли участия лица в организации учитывайте участие в ней:

• через иностранные структуры без образования юридических лиц;
• через иностранные организации, для которых не предусмотрено участие в капитале (отсутствует уставный капитал или фонд).

Этот порядок применяют, если лицо признают контролирующим лицом этих структур. Долю участия определите в общем порядке. При этом учитывайте одну особенность. Если структуру контролируют несколько лиц, то долю участия определяйте пропорционально вкладу каждого контролирующего лица в имущество, переданное этой структуре. Если размер вклада определить нельзя, долю рассчитайте пропорционально количеству контролирующих лиц.

В налоговых правоотношениях взаимозависимыми лицами признаются лица (граждане и/или организации), которые в силу особенностей своих отношений могут оказывать влияние на условия сделок, на результаты сделок или на экономические результаты деятельности (п. 1 ст. 105.1 НК РФ). То есть одно лицо имеет возможность влиять на решения, принимаемые другим лицом. Пример взаимозависимости – наличие родственных связей между физлицами (супруги, родители) или наличие у физлица или организации определенной доли уставного капитала в организации, которая дает право голоса при принятии экономических решений.

Отдельные критерии взаимозависимости определяет Налоговый кодекс (п. 2 ст. 105.1 НК РФ). В то же время лица могут самостоятельно признать себя взаимозависимыми по иным критериям (п. 5 ст. 105.1 НК РФ), а также лица могут быть признаны взаимозависимыми в налоговых правоотношениях по решению суда (п. 6 ст. 105.1 НК РФ).

Что значит понятие “взаимозависимые лица”?

Лица признаются таковыми, если особенности деловых взаимоотношений между ними оказывают влиятельные процессы на результативность сделок и условия их проведения, а также на финансовые результаты их труда.

Чтобы взаимная работа лиц была определена Законом, должно быть учтено влиятельное участия одного лица в капитале другого, на основании заключённых между ними прописанными условиями.

Для признания имеет место быть и другая возможность одного бизнесмена или целой компании определять основные тезисы, принимаемые другими компаниями или отдельными предпринимателями. Кроме этого влиятельная деятельность учитывается в независимости от того, оказывается она одной фирме, или с ИП, или совместно с другими людьми, которые таковыми признаются согласно Закону.

Комментарий к Статье 20 НК РФ

Статья 20 НК РФ содержит определение взаимозависимых лиц. Взаимозависимые лица — граждане и организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Признание лиц взаимозависимыми возможно по закону либо через суд.

Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимость возникает в тех случаях, когда:

1) одна организация непосредственно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов;

2) одна организация косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов.

Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

3) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

4) лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Первые два основания применяются для сделок между организациями. Последние два основания распространяются на сделки между физическими лицами. Для организаций взаимозависимость определяется по доле участия, которая должна составлять более 20 процентов.

Пример непосредственного участия

Организация А владеет акциями ОАО Организации Б в размере 25 процентов от уставного капитала. В этом случае все сделки, совершаемые между данными предприятиями, подлежат контролю со стороны налогового органа. Если доля такого участия составляет 18 процентов, то цены по сделкам по указанному основанию контролю не подлежат.

Пример косвенного участия

Организация А владеет акциями ОАО Организации Б в размере 70 процентов от уставного капитала. В свою очередь Организация Б владеет акциями ОАО Организации С в размере 30 процентов от уставного капитала. В этом случае Организация А и Организация С являются взаимозависимыми лицами, поскольку доля участия составляет 21 процент (70% x 30% x 100% = 21%). Все сделки, совершаемые между Организацией А и Организацией С, также подлежат контролю со стороны налогового органа.

Если бы Организация А владела акциями ОАО Организации Б в размере 60 процентов, то доля косвенного участия в Организации С составила бы 18% (60% x 30% : 100% = 18%). В этом случае Организация А и Организация С не считались бы взаимозависимыми лицами.

Признание взаимозависимости без суда можно только в указанных четырех случаях. Во всех остальных случаях суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Конституционный Суд РФ своим Определением от 4 декабря 2003 г. N 441-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью «Нива-7″ на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации» разъяснил порядок признания судами лиц взаимозависимыми по иным основаниям, не указанным в п. 1 ст. 20 НК РФ.

Допустимы ли операции между зависимыми лицами

Закон не может запретить двум компаниям провести сделку только потому, что их руководители являются, например, родственниками. Более того, принцип проявления должной осмотрительности заставляет тщательно проверять контрагентов и не работать «с кем попало». В связи с этим выбор поставщика, возглавляемого хорошо знакомым и проверенным человеком, кажется вполне логичным. Однако это верно лишь в том случае, если исполняется требование пункта 1 статьи 105.3 НК РФ: в такой сделке нельзя устанавливать особые условия. Другими словами, заключать договор с зависимой организацией нужно на тех же условиях, на которых он был бы заключен с совершенно «незнакомой» компанией.

Под условиями сделки в данном случае понимается не только цена, но и все прочие. Например, преференция своему покупателю в виде бесплатной доставки и/или страховки может быть сочтена особым условием сделки. Конечно, в том случае, если прочих своих клиентов компания таким вниманием не балует. То же самое можно сказать о предоставлении зависимой организации отсрочки платежа. В общем, любые условия работы с организациями или ИП, которые так или иначе являются зависимым или подконтрольными, должны быть абсолютно рыночными.

Если придерживаться указанного выше принципа, то совершать операции с зависимыми лицами можно. Конечно при условии, что обе стороны сделки являются добросовестными налогоплательщиками и исправно исполняют свои обязанности. Тогда у налоговой инспекции не будет никаких поводов придраться к операции.

Сделки частично регулируются письмом Минфина №03-01-18/40737 от 15 июля 2015 года. В нем указано, что при формировании процентов по займу между взаимозависимыми лицами не обязательно обращаться к НК РФ. Размер процентов может быть любым.

При определении налоговой базы доход кредитора от процентов учитывается в составе внереализационных доходов на основании пункта 6 статьи 250 НК РФ. Дебитор включает уплаченные проценты в состав внереализационных расходов на основании пункта 1 статьи 265 НК РФ. В статье 269 НК РФ указано, что порядок признания процентов определяется тем, признана ли сделка контролируемой:

• Сделка не признана контролируемой. Проценты учитываются в объеме, исчисленном из процентной ставки. Последняя берется из договора.
• Сделка признана контролируемой. Проценты учитываются на основании договорной ставки в пределах, прописанных в пункте 1.2 статьи 269 НК РФ.

Рассмотрим пределы, установленные статьей 269 НК РФ:

• Долг в рублях, появившийся с 1 января 2015 года по 31 декабря 2015 года – 0-180% ставки ЦБ.
• Долг в рублях, возникший с 1 января 2021 года – 75%-125% ставки ЦБ.
• Долг в иностранной валюте – ставка устанавливается на основании подпунктов 2-6 пункта 1.2 статьи 269 НК РФ.

Ключевая ставка ЦБ с 2 мая 2021 года составляет 9,25% годовых.

Похожие записи:

• Какие льготы согласно трудовому кодексу предусмотрены для беременных
• Угроза убийством или причинением тяжкого вреда здоровью. Статья 119 УК РФ
• Может ли несовершеннолетний наследник отказаться от наследства по завещанию